A repercussão de benefícios fiscais concedidos no âmbito da tributação pelo ICMS vem sendo objeto de ampla discussão pela comunidade jurídica, vide o julgamento do Tema 1.182, pelo STJ[1], com a finalidade de resolver a seguinte controvérsia: “Definir se é possível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, imunidade, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (extensão do entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL).”
Primeiro é importante destacar: os benefícios fiscais e seus reflexos sobre o IRPJ e a CSLL são tratados de forma separada pela jurisprudência, que acabou por criar duas espécies distintas: de um lado há a figura dos créditos presumidos de ICMS e, de outro, os demais benefícios fiscais de ICMS, tais como a redução da base de cálculo, a isenção e o pagamento diferido.
Quanto aos créditos presumidos de ICMS, o Superior Tribunal de Justiça sedimentou seu entendimento favorável aos contribuintes. De fato, desde 2018, quando julgado o ERESP 1.517.492/PR, fixou-se entendimento no sentido de que a tributação de créditos presumidos de ICMS, pelo IRPJ e CSLL, representaria ofensa ao pacto federativo, já que a incidência tributária, no caso dos créditos presumidos de ICMS, “leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal”. Isto é, a incidência de IRPJ e CSLL sobre créditos presumidos de ICMS representaria agressão à autonomia política dos Estados, pois o suplemento inicialmente idealizado pelo legislador estadual seria unilateralmente reduzido pela União.
Em relação aos demais benefícios de ICMS, a jurisprudência dividiu-se entre aqueles que entendiam a aplicação extensiva do posicionamento do STJ acerca dos créditos presumidos, tal como descrito acima, e aqueles que defendiam a aplicação de regime jurídico distinto dos créditos presumidos de ICMS – esse é, em última análise, o objeto do Tema 1.182/STJ.
Ao apreciar o Tema 1.182/STJ, assentou-se o entendimento de que não, as razões de decidir aplicáveis aos créditos presumidos de ICMS não são extensíveis aos demais benefícios fiscais de ICMS.
Antes de explicitar a distinção dada pelo STJ acerca das matérias, é importante destacar que o fato de as decisões terem sido proferidas sob fundamentos diversos e com alcances distintos, não significa existência de antagonismo entre os julgados. Não há, e isso será visto, “uma orientação favorável ao contribuinte” e uma “orientação favorável ao fisco”, conforme sugerido pelos meios de comunicação.
Os créditos presumidos de ICMS concedidos aos contribuintes não são tributáveis pelo IRPJ e pela CSLL. Esse posicionamento está sedimentado pelo STJ, que não condiciona a não incidência da tributação federal a qualquer exigência.
Os benefícios fiscais de ICMS tais como a redução da base de cálculo, a isenção e o pagamento diferido do tributo, por sua vez, também não devem ser tributados pelo IRPJ e CSLL desde que atendidos os condicionantes dispostos pelo art. 30, da Lei 12.973/2014. Nesse preceito legal é prevista a necessidade de que os benefícios sejam registrados em conta de reserva de lucros, exclusivamente utilizada para (i) absorção de prejuízos ou (ii) aumento do capital social.
Por outro lado, o STJ afastou a exigência de que a não incidência de IRPJ e CSLL sobre benefícios fiscais fique condicionada à implantação ou expansão de empreendimento econômico do beneficiado.
Daí a conclusão de que o julgamento da matéria não fora de todo prejudicial aos contribuintes. As condicionantes reconhecidas pelo STJ nunca foram de difícil atendimento e o seu cumprimento é tangível pelas empresas: em última análise, as exigências são de cunho contábil e empresarial, e a sua realização, pelos contribuintes, é uniforme em todo o território nacional.
A grande dificuldade sempre foi o atendimento da outra condicionante – afastada pelo STJ – que condicionava a não incidência do IRPJ e CSLL sobre benefícios de ICMS à implantação ou expansão de empreendimento econômico que, por sua vez, ficavam submetidos às variações legislativas existentes no contexto do ICMS.
É importante destacar que o tratamento específico que cada benefício fiscal de ICMS – fora os créditos presumidos – poderá receber ainda é incerta, em razão do acórdão que ainda não foi publicado pelo STJ. Não está, portanto, completamente clara a posição do judiciário acerca de toda a temática, de tal sorte que será necessário acompanhar a publicação do texto para que seja possível avaliar o efetivo alcance da decisão.
De toda maneira, pelo o que se conhece da posição adotada pelo STJ, é possível concluir que não houve, propriamente, uma derrota para os contribuintes, por oportunidade do julgamento do Tema 1.182/STJ. O fato de o STJ não ter estendido o firme entendimento que possui acerca de créditos presumidos de ICMS para os demais benefícios fiscais de ICMS está longe de representar uma derrota para os contribuintes.
Ao contrário, a decisão, ainda que também não possa ser considerada uma ampla vitória, é, talvez, em sua maior parte, positiva ao contribuinte, pois além de trazer contornos mais firmes ao regime jurídico aplicável aos benefícios fiscais de ICMS, afasta as condicionantes que as pessoas jurídicas mais têm dificuldade de implementar, no âmbito dos programas estaduais de incentivos fiscais.
Edmundo Cavalcanti Eichenberg
Marcelo Czerner
[1] Tema 1.182, STJ, REsp. 1.945.110/RS e REsp 1.987.158/SC, julgados em 26.04.2023 e 28.04.2023, respectivamente. Acórdão ainda sem publicação oficial.