Para o exercício da atividade rural é comum a cessão da posse ou do uso temporário da terra, pelo proprietário do imóvel, a um terceiro que promoverá a exploração agrícola ou pecuária. A legislação de regência, o Estatuto da Terra (Lei nº 4.504/64), diferencia duas espécies de contratos para o desenvolvimento da atividade rural: o contrato de arrendamento e o contrato de parceria.
Pelo contrato de arrendamento rural, o proprietário da terra, enquanto arrendante, cede a posse do imóvel ao arrendatário, para que esse último promova, por sua conta e risco, a exploração da atividade econômica. O proprietário/arrendante não participa dos riscos inerentes à produção rural promovida pelo arrendatário. A contraprestação devida pelo uso da terra é estabelecida de forma independente do resultado da exploração realizada. Nada impede que essa contraprestação seja ajustada em quantidade fixa de produtos rurais (sacas de arroz, sacas de soja), ou de índice vinculado ao setor (quantidade de quilos de boi gordo, por exemplo).
Já pelo contrato de parceria rural, o proprietário da terra, parceiro outorgante, e o parceiro outorgado unem esforços para o exercício da atividade rural. Os riscos da exploração econômica são, consequentemente, partilhados entre ambos os contratantes. O proprietário fará jus a uma participação nos frutos da parceria, estabelecendo a legislação limites percentuais máximos a serem observados conforme o grau da sua participação na produção rural - partindo de um limite máximo de participação de 20% no resultado da parceria, se o proprietário concorrer apenas com a terra nua, até o limite máximo de 75%, nas zonas de pecuária ultra-extensiva, em que forem os animais de cria em proporção superior a 25% do rebanho, entre outros requisitos). É permitida a prefixação, em quantidade ou volume, do montante da participação do proprietário no resultado da parceira, desde que, ao final do contrato, seja realizado o ajustamento do percentual pertencente ao titular do imóvel de acordo com a produção alcançada, sendo certo que o adiantamento desse montante prefixado não descaracteriza o contrato de parceria (§§ 2º e 3º do art. 96 do Estatuto da Terra, incluído pela Lei nº 11.443/2007).
Em um esforço de simplificação, para fins didáticos, pode-se aproximar o contrato de arrendamento rural a uma típica locação de imóvel, em que os rendimentos auferidos pelo proprietário/arrendante independem dos resultados da atividade rural desenvolvida no imóvel, por conta e risco exclusivos do arrendatário. Já o contrato de parceria rural, em contrapartida, coloca-se em patamar próximo ao de uma sociedade empresarial, pois os parceiros compartilham os riscos e os resultados da exploração econômica do imóvel.
Para efeitos tributários, a distinção entre contratos de arrendamento e de parceria é bastante expressiva. Tratando-se de um proprietário pessoa física, os rendimentos gerados pelo arrendamento rural são tratados como aluguéis (inciso I do art. 21 da Lei nº 4.506/64). Estão sujeitos à tabela progressiva do imposto de renda da pessoa física (alíquotas de 7,5% a 27,5%), com a exigência de retenção na fonte, se o arrendatário for pessoa jurídica, ou de recolhimento mensal obrigatório (“carnê-leão”), se o arrendatário for uma pessoa física. Os rendimentos auferidos não integram as receitas da atividade rural do proprietário/arrendante, para fins de cálculo do imposto de renda.
Já o contrato de parceria rural gera, para o proprietário, parceiro outorgante, a apuração de receitas da atividade rural, sujeitas ao abatimento de eventuais despesas ou à opção pelo resultado presumido, com a limitação do resultado tributável a 20% (vinte por cento) da receita bruta auferida no ano. Não há a sujeição à retenção de imposto na fonte, nem ao pagamento do recolhimento mensal obrigatório. Embora as alíquotas aplicáveis, do imposto de renda da pessoa física, sejam aquelas constantes da tabela progressiva (de 7,5% a 27,5%), a dedutibilidade das despesas da atividade rural e a possibilidade de opção pelo resultado presumido (limite de 20% da receita bruta) geram uma carga tributária máxima de 5,5% (cinco inteiros e cinco décimos por cento) sobre o resultado da parceria rural. Trata-se de uma tributação em regra cinco vezes inferior à imposta para os rendimentos gerados por contratos de arrendamento.
A disparidade de tratamentos tributários para os rendimentos auferidos com contratos de arrendamento e para os resultados obtidos com contratos de parceria não raro conduz a litígios entre fisco e contribuintes, sobre a natureza dos instrumentos contratuais efetivamente ajustados. São frequentes as desqualificações, pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, de contratos nominalmente ajustados como de parceria rural, se identificado que o proprietário, parceiro outorgante, não assumiu nenhum risco no desenvolvimento da atividade rural, restando assegurado um pagamento fixo pelo uso da terra, ainda que estabelecido em quantidade fixa de produtos rurais. Não raro, nas autuações fiscais, são impostas multas qualificadas (de 150% do valor do tributo), ao fundamento da ocorrência de simulação praticada pelo contribuinte, ao tratar como parceria rural uma avença com características típicas de arrendamento. E, por conseguinte, são também formalizadas representações para fins penais, pelo suposto cometimento, em tese, de crimes contra a ordem tributária.
Tratando-se de desqualificação de contratos firmados pelos contribuintes, por suposta simulação, é ônus da fiscalização tributária a prova da efetiva conduta simulada, que não pode ser admitida por mera presunção ou ficção (CARF, acórdão nº 2202-003.130, de 27.01.2016). Deve a administração fazendária comprovar a inocorrência de efetiva parceria rural, com o recebimento, pelo proprietário, de verdadeiros alugueis, em contrapartida à cessão do uso da terra, desvinculados do resultado da produção econômica desenvolvida com o parceiro outorgado.
De qualquer, a formalização e a execução de contratos rurais, seja de arrendamento, seja de parceria, demandam atenção redobrada. O grau de litigiosidade da matéria, no âmbito fiscal, tem-se acentuado de forma significativa.
Edmundo Cavalcanti Eichenberg