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O STF e a não cumulatividade da COFINS e do PIS

O Supremo Tribunal Federal (STF) concluiu, em 25.11.2022, o julgamento do Recurso Extraordinário nº 841.979, que tratava da Tese de Repercussão Geral nº 756 – “Alcance do art. 195, § 12, da Constituição Federal, que prevê a aplicação do princípio da não-cumulatividade à Contribuição ao PIS e à COFINS”. Estava em discussão a constitucionalidade das disposições da legislação ordinária (Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), que regulam as hipóteses em que os contribuintes podem apropriar créditos de PIS e COFINS, na apuração não cumulativa dessas contribuições, em vigor há praticamente duas décadas. Ou seja, estava em jogo definir se as regras fixadas pelo legislador, ao conceder ou restringir créditos de PIS e COFINS, eram compatíveis com a Constituição Federal.


Não era pequena a relevância do tema, em termos de reflexos econômicos. Na própria Lei de Diretrizes Orçamentárias, esse julgamento, se amplamente favorável aos contribuintes, traria repercussões aos cofres públicos da União estimadas em mais de quatrocentos bilhões de reais.


A maioria do STF reconheceu a constitucionalidade das disposições sobre as hipóteses e as restrições do direito aos créditos de PIS e COFINS, fixadas na legislação infraconstitucional. Restaram vencidos, apenas em parte, os Ministros Luis Roberto Barroso e Edson Fachin, que reconheciam a inconstitucionalidade da imediata limitação ao aproveitamento de créditos decorrentes de alugueis e arrendamento mercantil, para contratos celebrados antes de 2004, com prazo determinado, devendo prevalecer a limitação, segundo esses votos minoritários, apenas a partir do encerramento dos prazos dos contratos. Porém, a ampla maioria do STF rejeitou qualquer inconstitucionalidade, mesmo parcial, nas disposições das Leis nº 10.634/2002 e 10.833/2003, ao regularem a não cumulatividade do PIS e da COFINS. Foram aprovadas as seguintes teses de repercussão geral, para o Tema 756:


I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança;

II. É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade, com essas leis, das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04.

III. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04.


É importante destacar que um dos principais pontos de discussão entre fisco e contribuintes, em se tratando da não cumulatividade do PIS e da COFINS e da extensão dos créditos passíveis de aproveitamento, foi expressamente deixada ao exame do Superior Tribunal de Justiça, enquanto matéria tipicamente infraconstitucional. É o que restou definido no item II do Tema 756 (“É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade, com essas leis, das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04”), como também expressamente consignado no voto condutor do Ministro Relator Dias Toffoli. A interpretação do conceito de “insumo” não constitui matéria constitucional, que deva ser examinada pelo STF, segundo os Ministros.


Consequentemente, o julgamento do STF reafirma a soberania do entendimento já externado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento dos Temas repetitivos 779 e 780, REsp nº 1.221.170/PR, concluído ainda em 2018. Na ocasião, o STJ afirmou que as Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 permitem construir um conceito de insumo, gerador do direito ao creditamento dos tributos, com base em critérios de essencialidade ou relevância. Ou seja, tudo aquilo que for imprescindível ou de elevada importância para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte permite o aproveitamento de créditos, restando excessivamente restritivas as instruções normativas emitidas pela Secretaria da Receita Federal (IN SRF 247/2002 e 404/2004), quando dispuseram em sentido diverso.


Dessa forma, embora, sob determinadas perspectivas, a conclusão do julgamento do Tema 756 de Repercussão Geral, pelo STF, tenha sido contrária à pretensão deduzida por diversos contribuintes, a exemplo da pretensão, rejeitada, de creditamento de PIS e COFINS sobre mão de obra, de outra via, porém, há motivos para comemorar. Reafirmou-se o acerto da orientação definida pelo STJ em 2018, sobre a limitação excessiva promovida pelo fisco, ao regulamentar o direito aos créditos de PIS e COFINS, em instruções normativas, contrárias à lei. E essa orientação tem pautado manifestações supervenientes da própria Secretaria da Receita Federal do Brasil, em Soluções de Consulta, como também os julgamentos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), a par de decisões judiciais sobre o mesmo tema, pelos Tribunais Regionais Federais. Em suma, o STF não ampliou, para além do disposto nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, as hipóteses que permitem a utilização de créditos de PIS e COFINS. Mas, ao mesmo tempo, não reformulou, nem colocou em xeque os critérios para a definição de insumos, geradores do direito de crédito, definidos desde 2018 pelo STJ.


Entre o reconhecimento, agora definitivo e irreversível, de que insumos representam tudo o que for imprescindível ou relevante ao exercício da atividade econômica do contribuinte, e a sua concretização casuística, em cada segmento de atuação, ou mesmo em cada empresa específica, há sempre margens para novas interpretações e divergências. Ao menos, agora fisco e contribuinte sabem que os critérios de relevância ou essencialidade, fixados pelo STJ, ainda em 2018, não serão alterados, mantendo-se o STF fora dessa disputa. O jogo segue, as disputas envolvem situações das mais diversas, para fins de enquadramento como “insumos”. Mas as regras, a partir do julgamento do Tema 756, aparentemente não serão mais alteradas, retroativamente.


Edmundo Cavalcanti Eichenberg

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